一、把握一个基本线索从２００１年１１月初中国被接纳为WTO成员国的那一天算起，我们已经在 WTO的体制环境中生活了将近一年的时间。如果说在正式加入WTO之前或在为加入WTO而积 极努力的过程中，我们对于“加入WTO后的中国税收制度”问题的分析还多少带有预测性的话， 那么，随着时间的推移和一年来的实践，加入WTO的影响已经或正在逐步显露出来。到了这个时 候，许多在过去看得不那么清晰或看得不那么全面的问题，可能会看得更清晰、更全面了。对于中 国税收制度应当或必须完成的调整工作的分析，亦可能更加贴近现实了。全面、清晰地认识WTO 同中国税收制度安排之间的关系，肯定是确定中国税制在加入WTO的背景下所应完成的一系列调 整工作的基础。为此，似应首先明确并把握这样一个基本线索：WTO是一个多边贸易体制。既然 是贸易体制，它就不会对属于一国主权领域的税收制度安排“直接”提出要求，或者，不会同属于 一国主权领域的税收制度安排“直接”发生关系。但是，由于贸易体制同税收制度的安排密切相关 ，加入WTO的影响终归要通过贸易体制延伸至税收制度领域。所以，WTO肯定要对中国的税收 制度安排产生影响。只不过，它的影响是“间接”的———以贸易为线索，通过贸易这个纽带而传 递到税收制度，并对税收制度安排提出调整的要求。循着上述线索而追踪加入WTO对中国税收制 度安排的影响过程，可以看到，正在或即将进行的中国税收制度安排的调整，包括两个方面的内容 ：被动的、无选择的调整和主动的、有选择的调整。二、被动的、无选择的调整古今中外，任何一 个国家的税收制度，总是同其特定的经济社会环境联系在一起，并随着经济社会环境的变化而相应 调整的。对我们来说，税收制度的调整是一个恒久的话题。加入WTO，意味着中国税收制度赖以 存在的经济社会环境发生了变化，意味着中国税收制度设计所须遵循的原则发生了变化，现行税收 制度的安排当然要随之进行相应的调整。———根据WTO的国民待遇原则，对外国企业和外国居 民不能实行税收歧视。也就是，给予外国企业、外国居民的税收待遇不能低于给予本国企业、本国 居民的税收待遇。不过，WTO并不反对给予外国企业和外国居民高于本国企业和本国居民的税收 待遇。以此度量我国的现行涉外税收制度，可以发现，就总体而言，我们给予外国企业和外国居民 的非但不是什么税收歧视，反倒是大量的本国企业和居民所享受不到的优惠———“超国民待遇” 。再细化一点，我们在进口货物和国内同类货物之间、中国政府有承诺的事项和无承诺的事项之间 ，还存在一些差别的税收待遇。〔１〕所以，逐步对外国企业和外国居民实行国民待遇，显然是中 国税收制度安排调整的方向所在。———根据WTO的最惠国待遇原则，对所有成员国的企业和居 民要实行同等的税收待遇。也就是，给予任何一个成员国的＊细心的读者会注意到，笔者在这里使 用了“税制调整”而非“
税制改革”的提法。这主要是考虑到，１９９４年完成的大规模的、带有 重构整体框架意义的税制改革，已经为我们搭起了社会主义市场经济体制下税收制度的基本框架。 相对于１９９４年的税制改革而言，正在或即将进行的这一次的税制调整，只是对１９９４年确立 的税收制度框架的进一步完善，而非大规模的、整体框架性的变革。笔者以为，认识到这一点，对 于我们把握加入WTO后的新形势并相应做好税收制度安排上的应对工作，至关重要。国际经济评 论２００２．１１－１２企业和居民的税收待遇要无差别地给予其它成员国的企业和居民。所以， 清理我国现行的各种涉外税收法规和对外签订的双边税收协定，对那些适用于不同成员国的带有差 别待遇性质、又不符合所谓例外规定的项目或条款予以纠正，〔２〕使之不同最惠国待遇原则的要 求相矛盾，也是中国税收制度安排调整的一个内容。———根据WTO的透明度原则，各成员国所 实行的税收政策、税收规章、税收法律、税收措施等等，要通过各种方式预先加以公布，保证其它 成员国政府、企业和居民能够看得见、摸得着，可以预见。对比之下，我国的差距着实不小。除少 数几部税收法律外，多数税种的基本规定是以法规形式而非法律形式颁布的，大量的税收政策通过 税收规章或政府部门文件的形式下达，且往往带有绝密或秘密字样。而且，在这些并不规范的法规 、政策或文件的执行过程中，亦带有浓重的人为或随意色彩。所以，提高税收的立法层次，加大税 法的透明度，构筑加入WTO后的透明税收，是中国税收制度安排调整的方向所在。———根据W TO的统一性原则，各成员国实行的税收法律、税收制度必须由中央政府统一制定颁布，在其境内 各地区统一实施。各个地区所制定颁布的有关税收规章不得与中央政府统一制定颁布的法律、制度 相抵触。就此而论，尽管１９９４年的税制改革初步实现了中国税收制度的统一，但以不同形式变 相违背税制规定或对税制规定作变通处理的现象，仍在不少地区盛行，在一些地区甚至呈现蔓延势 头。所以，统一税制，对于我们来说，依然要作为税收制度安排调整的一个方向。诸如此类的事项 还有不少。面对如此的变化，我们没有其它的选择，只能按照WTO的要求，相应做好中国税收制 度的调整工作。三、主动的、有选择的调整但是，还要看到，加入WTO，毕竟只是影响我国经济 社会环境的一个因素，而不是全部。除此之外，诸如市场化改革的深入、经济全球化的发展、通货 膨胀为通货紧缩所取代等等，都会对中国的税收制度安排提出调整的要求。换句话说，即使不加入 WTO，或者，即使WTO没有相应的要求或规定，为了适应变化了的经济社会环境的需要，或者 ，出于放大加入WTO的积极效应的目的，我们照样要进行税收制度的调整。中国的现行税收制度 是在１９９３年设计并于１９９４年推出的。此后的８年多时间里，虽然一直在修修补补，但基本 的格局没有发生大的变化。然而，今天的中国，同８年前相比，无论从哪方面看，几乎都是不能同 日而语的。———在８年之前，且不说经济全球化没有达到今天这样的地步，中国的国门也没有打 开到今天这样大的程度。加入WTO之后，中国企业所面对的竞争对手，是全球范围的。前面说过 ，相对于外国企业来讲，现行中国税制给予本国企业的，是带有诸多歧视性待遇的安排。让本来竞 争力就相对较弱的中国企业，背负着比外国企业更重的税收负担去同实力强大的全球范围的对手竞 争，其结果可想而知。所以，基于经济全球化的新形势，基于为企业创造一个公平竞争的税收环境 的目的，我们必须进行税收制度的调整，必须提供一个能够同国际接轨的税制。———在８年之前 ，我们经常挂在嘴边的是如何抑制通货膨胀，怎样丰富市场供给。到了今天，缠绕我们心头的已经 是如何刺激需求、防止物价指数的持续下滑了。所以，形成于通货膨胀和短缺经济年间、带有明显 抑制通货膨胀痕迹的现行中国税制，必须根据宏观经济环境的变化进行相应调整，使其走上刺激投 资和消费，或起码不至于对投资和消费需求起抑制作用的道路。———在８年之前，我们的税收流 失漏洞颇多，税收实际征收率不高。这些年来，随着税务部门征管力度的加大和征管状况的改善， 再加上新税制奠定了良好的制度基础，税收的实际征收率已经有了相当的提升。初步的估计数字， 其提升的幅度，至少要以１０个百分点计算。〔３〕所以，如果说在税收实际征收率偏低的条件下 我们不得不选择“宽打窄用”的税制———将税基定的宽一些，把税率搞的高一点，从而保证既定 收入目标的实现———的话，那么，随着税收实际征收率的提升和税收收入形势的变化，现行中国 税制自然也就有了重新审视并加以调整的必要。———在８年之前，我们绝对想象不到中国居民的 收入分配差距会演化到今天这个样子。因而，那个时期设计的税制，调节收入分配的色彩不够浓重 。居民收入分配差距拉大了，作为市场经济条件下政府掌握的再分配主要手段的税制建设当然要相 应跟上，使其能够担负起调节收入分配、缓解收入差距过大问题的重任。这里所列举的只是一些比 较突出的事项。除此之外，还有许多相同或类似的方面。我们只能与时俱进，根据变化了的经济社 会环境，主动出击，适时且有选择地对中国税收制度做出相应的调整。四、一份大致的清单将上述 所谓被动的、无选择的调整和主动的、有选择的调整加在一起，可以得出一份有关中国税收制度下 一步调整事项的大致清单（卢仁法，２００１；高强，２００１；郝昭成，２００２）。———增 值税。现行增值税的调整方向主要是两个：一是转换改型，即改生产型增值税为消费型增值税，允 许抵扣购进固定资产中所含税款，把企业目前承受的相对较重的投资负担降下来，提高企业更新改 造和扩大投资的能力；另一是扩大范围，即将交通运输业和建筑安装业纳入增值税实施范围，完善 增值税的抵扣链条。———消费税。现行消费税的调整重点，主要是进行有增有减的税目调整。即 根据变化了的客观环境和实现消费税调节功能的需要，将那些过去没有计征消费税但现在看来应当 计征消费税的项目———如高档桑拿、高尔夫球，纳入消费税的征税范围；将那些过去计征了消费 税但现在看来不应当继续计征消费税的项目———如普通护肤品、化妆品，从消费税的征税范围中 剔除出去。与此同时，对现行消费税有关税目的税率做适当调整，确定合理的税负水平。１４—— —企业所得税。现行企业所得税，要完成内外资企业所得税制的统一。统一后的企业所得税制，不 论是实行内资企业所得税向外资企业所得税靠拢，还是实行外资企业所得税向内资企业所得税靠拢 ，或是按全新的模式重新确立企业所得税的格局，都要统一纳税人认定标准、统一税率、统一税前 扣除标准、统一资产的税务处理、统一税收优惠政策，为各类企业提供一个稳定、公平和透明的税收环境。———个人所得税。现行个人所得税，要在强化居民收入分配调节功能的目标下加以完善。其主要的方面，一是实行分类与综合相结合，将工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得和财产转让所得（即属于勤劳所得和财产所得系列的所得）纳入综合征税范围，其它
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