对改革预算会计记帐方法的探讨汪洋，孙玉栋，黄治中我国预算会计曾经采用过两种记帐方法──收 付记帐法和借贷记帐法，其间分为三个阶段，１９５１年采用的是左付右收的复式现金收付记帐法 ，相当于我们现在所称的以会计为主体的复式反收付记帐法，从１９５２年起至１９６５年的１４ 年中采用借贷记帐法，到６０年代中期，在完善群众创造的收付记帐法的基础上，预算会计又改为 采用以资金收付为主体的资金收付记帐法。资金收付记帐法沿用至今已近３０年，它之所以能长期 被作为预算会计的唯一记帐方法，是因为它以预算收支活动为中心，适应了供给型财政分配关系的 需要、但是随着经济体制改革的不断深入，以提高财政分配效益为中心的经营管理型的财政分配模 式正逐步建立，单位预算资金来源多渠道、分配多样化的格局开始形成，财政资金运动已不再是单 一的一次性直线运动，其中有相当部分已经具有一般资金运动的规律和特点，即在运动中达到保值 和增值。因此，单一的资金收付记帐法已无法正确有效地核算新形势下的财政资金运动，所以有必 要对预算会计记帐方法的改革这一问题进行深入的探讨。建国之后，我国的会计领域曾出现过三种 复式记帐法，即借贷记帐法、增减记帐法和收付记帐法。目叫，增减记帐法已退出了历史舞台，而 随着“两则”的颁布实施，企业会计也统一采用了借贷记帐法，因此只有预算会计仍在延续采用收 付记帐法，而且收付记帐法也是我国所独有的。下面对仍实行的两种记帐方法各自的记帐特点作一 比较。一、记帐原理方面。借贷记帐法以“资产一负债十所有者权益”为其理论基础，而收付记帐 法以“资金来源总额—资金运用总额＝资金结存总额”为其理论基础。二、帐户分类方面。借贷记 帐法将帐户固定分为资产类、负债类、所有者权益类、成本类和损益类，可以根据各帐户余额的方 向来确定其所属类别，并设置了双重性质的帐户。资金收付记帐法将帐户固定地划分为资金来源、 资金运用和资金结存三大类。资金收付记帐法中，是以资金结存类帐户为主体帐户，主要是为了核 算预算资金的余缺，突出体现预算资金的结存数。其实这只考虑了预算会计核算的对象，而忽略了 会计帐户设置的合理性。因为一方面，就单位会计来说，只有基层单位的经费存款余额，才是真正 的预算资金结存。而根据预算会计制度规定，资金结存类除包括经费存款外，还有经费现金、经费 材料、有价证券等，这些帐户的余额都不是预算资金的实际结存，而是如同经费暂付一样，是银行 支取未报数，按其性质其实属于资金运用类。由此可见，把实际是资金运用类的帐户，硬性划为资 金结存类，反倒使会计帐户分类复杂化了。另一方面，就总会计来说，其核算对象已不再是单一的 预算资金的无偿拨款，而且还包括有偿使用资金、财政专项周转金、有价证券和预算外资金等内容 ，资金渠道的多元化以及资金运动过程中的保值、增值，使收付记帐法也难于核算清楚。三、记帐 符号方面。记帐符号表示记帐方向，即将经济业务登记在帐户的左方还是右方。复式记帐法均采用 一对对立统一的记帐符号，如“增”和“减”、“收”和“付”、“借”和“贷”。资金收付记帐 法采用的记帐符号“收”和“付”，与实际工作中的预算金收付的含义一致，字义过于显露，因而 不可能包罗一切经济业务，就资金运用类业务来说，还会产生反收反付现象，这也是资金收社记帐 法的先天不足之处。借贷记帐法采用“借”和“贷”为记帐符号，字义本身已不含经济意义，因而 ，可以适应一切经济业务，具有极其广泛的适用性和相当程度的严密性。四、记帐规则方面。资金 收付记帐法的记帐规则概括起来为三句话：涉及资金结存增加记“同收”；涉及资金结存减少记“ 同付”，不涉及资金结存变化记“有收有付”。这表明在帐务处理上有“同收”、“同付”、“有 收有付”三种情况，但在复杂的经济业务中，出现复合会计分录时往往无法反映出帐户间的对应关 系，只好将整体经济业务分成诸多简单会计分录，这样不仅加大了会计人员的工作量，而且一旦对 应关系发生失误时，也难以发觉。而借贷记帐法的记帐规则非常简单明了，并且容易记忆。可概括 为一句话：有借必有贷，借贷必相等。这样的对应关系，完全可以反映任何复杂的经济业务，而且 一旦对应关系发生差错，也很容易发现。五、帐户结构方面。资金收付记帐法下，帐户的基本结构 分为收方和付方两个部分。对于资金来源类和资金结存类帐户，收方记增加额，付方记减少额，余 额在收方；对于资金运用类帐户，付方记增加额，收方记减少额，余额在付方。借贷记帐法下，帐 户的基结构分为借方和贷方两个部分，借贷双方反映的内容取决于帐户的基本性质。对于资金占用 类（资产、成本费用）帐户，借方登记增加额，贷方登记减少额，如有余额在借方；对于资金来源 类（负债、所有者权益、收入及利润）帐户则相反，贷方登记增加额，借方登记减少额，如有余额 在贷方。由此决定的记帐凭证格式，收付记帐法将资金来源和资金运用列为一类，资金结存列为一 类，每类下又分收方、付方，难记且复杂，使用、过帐都不方便，且容易发生错误；而借贷记帐法 记帐凭证格式科学，只要求列出借方、贷方和余额栏，摆在一条线上，一目了然。六、试算平衡方 面。资金收付记帐法以“资金来源类合计一资金运用类合计一资金结存类合计”作为试算平衡公式 ，从这个公式可以看出，一旦发现不平衡时，资金来源、资金运用和资金结存都有出现错误的可能 ，到底错在什么地方，查找起来很复杂；而借贷记帐法以”借方余额一贷方余额”作为平衡公式， 不论如何复杂的经济业务都要求借方等于贷方，一旦发生差错，容易发现。从以上比较中，我们可 以看出，收付记帐法有其本身所无法克服的缺陷和弊端，采用借贷记帐法较之则相对科学、规范， 不仅可以克服资金收付记帐法本身固有的缺点，而且具有更广泛的适用性。１９８９年公布的事业 行政单位会计核算制度中已将医院会计改为借贷记帐法，从１９９４年起国库会计也改为借贷记帐 法，因此，随着我国改革开放的进一步深入和国际交往的日益频繁，改革预算会计的记帐方法已是 大势所趋。就改革的步骤来说，鉴于目前自收自支单位已经在许多方面与企业相近，笔者以为可以 先行在自收自支单位中采用借贷记帐法，并且用企业会计制度来规范其经济行为，实际上就是将自 收自支单位从现行预算会计核算范围中剥离出来，然后再制订既和国际惯例接轨，又符合中国特色 的预算会计准则，从而完成预算会计由收付记帐法向借贷记帐法的转变。作者单位：省广播电视厅 黑龙江财专省化工设计院财务科责任编辑：吴涛对改革预算会计记帐方法的探讨@汪洋，孙玉栋， 黄治中$黑龙江财专、过帐都不方便，且容易发生错误；而借贷记帐法记帐凭证格式科学，只要求 列出借方、贷方和余额栏，摆在一条线上，一目了然。六、试算平衡方面。资金收付记帐法以“资 金来源类合计一资金运用类合计一资金结存类合计”作为试算平衡公式，从这个公式可以看出，一 旦发现不平衡时，资金来源、资金运用和资金结存都有出现错误的可能，到底错在什么地方，查找 起来很复杂；而借贷记帐法以”借方余额一贷方余额”作为平衡公式，不论如何复杂的经济业务都 要求借方等于贷方，一旦发生差错，容易发现。从以上比较中，我们可以看出，收付记帐法有其本 身所无法克服的缺陷和弊端，采用借贷记帐法较之则相对科学、规范，不仅可以克服资金收付记帐 法本身固有的缺点，而且具有更广泛的适用性。１９８９年公布的事业行政单位会计核算制度中已 将医院会计改为借贷记帐法，从１９９４年起国库会计也改为借贷记帐法，因此，随着我国改革开 放的进一步深入和国际交往的日益频繁，改革预算会计的记帐方法已是大势所趋。就改革的步骤来 说，鉴于目前自收自支单位已经在许多方面与企业相近，笔者以为可以先行在自收自支单位中采用 借贷记帐法，并且用企业会计制度来规范其经济行为，实际上就是将自收自支单位从现行预算会计 核算范围中剥离出来，然后再制订既和国际惯例接轨，又符合中国特色的预算会计准则，从而完成预算会计由收付记帐法向借贷记帐法的转变。作者单位：省广播电视厅黑龙江财专省化工设计院财务科责任编辑：吴涛对改革预算会计记帐方法的探讨@汪洋，孙玉栋，黄治中$黑龙江财专
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